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目前我国企业的固定资产折旧是按其原来购置价值作为提取极限。这已 从根本上忽视了社会经济通胀的因素, 不仅不符合我国长远经济发展的客观 规律, 而且还导致企业自有积累减弱, 固定资产更新困难, 严重地束缚着企 业自身生产力的发展。 改革开放前, 我国实行计划经济, 币值相对稳定, 固定资产按其使用年限 提取折旧是比较符合当时实际情况的; 改革开放后, 国家实行宏观调控下的市 场经济, 币值大体上是随着国家的经济发展变化而变化, 但长远来看, 其变化 总体趋势是向下的, 这是我国经济发展处在成长期的必然规律。 币值的变化, 已打破会计上 "币值不变" 的假设, 在这种情况下, 固定资 产仍按原来价值作折旧极限 (包括按年限折旧或加速折旧) 的方法显然不符合 现实。举一实例: 1988年购置一台新的10吨单梁龙门吊机为 9万元; 1989年购 置同样的设备要12.1万元; 1990年再购置同样的设备已需14.7万元; 而现在该 设备的市场价仍在16.5万元左右。按 [(89)建总经字第79号] 文件的规定, 该 类设备的使用年限为16年。按上述事例, 固定资产以传统方式折旧完毕后, 其 折旧资金根本就无法满足其更新的需要, 也就更难谈得上购买更先进的设备了。 因此每次固定资产的更新, 将是企业自有资金的减少, 事实上已经由此而形成 了一个不良的循环。从理论上来说: 减少生产资金, 势必以牺牲生产规模作代 价。某些企业表面上盈利, 实为虚增, 其虚增之数尚不足以在通胀情况下固定 资产更新所抵销之数。随着时间的推移, 已逐渐地使企业设备出现老化 (只能 沿用旧式设备) 和陈旧 (过期使用)、 新技术难以应用、产品无法推陈出新、 还债能力差的现象, 令企业的经营步向衰弱。这种情况反映出企业已经被贬值。 其后果是拖慢国家的经济发展, 这应引起政府有关政策部门和企业的高度重视。 正常情况下, 生产性固定资产损耗快慢的速度, 最主要的因素是取决于产 品产出的多少, 这涉及到企业是单班生产还是多班生产的问题, 按上例: 每天 单班生产, 该设备可能使用至16年; 而每天三班生产, 该设备可能只有 6年的 使用寿命, 用传统方法提取该设备的折旧显然不合理。如果将生产性固定资产 的折旧揉合在产量上则较为合理, 但这样却因为产品尚未通过销售实现资金回 笼, 有违企业的谨慎原则。故此, 企业按产品销售额提取生产性固定资产折旧 为妥, 因为产品销售价格的变化也相应地反映市场物价的变化, 同时需要更新 设备的价格也相应随之变化; 另一方面, 由于经营性固定资产 (如房屋) 的折 旧与产品产量无直接关系, 但在更新时却与币值变化有直接关系, 因此按产品 销售单价的变化程度来确定提取折旧为妥。计提两种性质的固定资产折旧的具 体方法如下: 按企业现有生产性固定资产 (以下简称 "固定资产" ) 的总原值, 计算出 其加权平均使用年限, 然后按直线法计算出每年应提折旧额; 再根据国家规定 的标准生产时间 (每星期 5天, 每天 7小时, 扣除全年的节假日和大修理时间), 实际测算每小时正常的产量, 再扣除合理的时间损耗及合理的产品废品率, 以 此算出全年产品生产量, 按理全年的折旧费应由全年产品产量来负担, 依照谨 慎原则, 改从全年计划销售收入中提取全年的折旧费; 根据产品的计划销售价 格 (可参照近期的平均单价) 和年计划销售量, 确定年计划产品销售额, 换算 出折旧费与产品计划销售额的比率。此比率一经确定, 以后不论币值变化如何 和产品销量的多少, 都按当期产品销售额×确定的比率提取固定资产的折旧额 (在此已预算了产量越高, 机械设备磨损速度越快的客观因素), 直至固定资 产有增减变化时再作调整。为统一计算, 以基期预算产品生产数量等于基期产 品销售数量作为假设。具体计算公式如下: 1. 固定资产折旧=当期产品销售额×基期比率 2. 基期比率=(固定资产总原值÷加权平均使用年限)÷基期全年产品销售额 注: 基期数是指开始改变固定资产折旧方法的会计年度所计算之数, 也可理解为基期数经各次调整后得出之数。 3. 基期加权平均使用年限=基期固定资产总原值÷Σ[(各固定资产总原值-残值) ÷各使使用年限] 4. 基期年销售额=基期年销售量×计划单价 5. 基期年销售量=基期年计划产量 6. 年计划产量=年生产小时×小时产量×(1-预算废品率) 7. 年生产小时=年生产天数×7×(1-预算时间损耗率) 8. 年生产天数=365-(全年节假日+大修理天数) 9. 调整折旧额=当期产品销售额×调整比率 10. 调整比率=调整折旧额÷调整销售额×100% 11. 调整基期折旧额=调整固定资产原值÷调整基期加权平均使用年限 12. 调整基期销售额=基期销售额×(1±预测销售额变动比例) 13. 调整固定资产原值=基期固定资产原值±当期固定资产变动原值 14. 调整加权平均使用年限=基期固定资产总原值 ÷Σ[(基诟鞴潭ㄗ什?残值) ÷各使用年限]±当期固定资产变动原值 ÷Σ[(当期各固定资产原值-残值)÷各使用年限] 举例: 某企业年初年生产性固定资产总原值共 1,000万元，各原值和使用年限分 别为: 甲设备 430万元为10年、乙设备 260万元为12 年、丙设备 310万元为 8年, 预计当年设备大修理平均天数为20天，实测每小时产品生产量为65件, 预 计时间损耗率为10%，废品率为 3‰，产品计划销售单价为每件100元。 (假设 该企业为单班生产, 固定资产折旧不考虑残值) 要求： ①. 该企业固定资产折旧比率为多少? ②. 年末, 该企业全年实际产品销量比计划扩大了15%，而销售平均单 价比计划下降了 5%，则全年应提固定资产折旧费为多少? 5月初购置丁设备一台, 购置成本 200万元, 其使用年限为 9年, 购 置该设备后, 预计单班生产一年的产量可比原来产品产量提高10%，当月折 旧比率应调为多少? . ④. 6月初, 出售乙设备, 预计一年减产 8%，该月的折旧比率为多少? . 次年采用双班生产, 年实际销售量提高了一倍, 产品销售平均单价提 高了3%，则该年应提固定资产折旧额为多少? 解: ①. 基期加权平均使用年限=基期固定资产总原值 ÷Σ[(基期各固定资产原值-残值) ÷基期各使用年限] =1,000÷（430÷10+260÷12+310÷8） =1,000÷103.42 =9.67(年) 全年生产天数=365-(112+20)=233(天) 全年生产时间=233×7×(1- 5%)=1,550(小时) 全年计划产量=1,550×65×(1-3‰)=100,448(件) 基期销售额=100,448×100=10,044,800(元) 基期比率=(10,000,000÷9.67) ÷(10,044,800×100)×100% =1,034,126.16÷10,044,800×100% =10.295% 全年应提折旧额=10,044,800×10.295% =1,034,112.16(元) ②. 全年实际销售额=100,448×(1+15%)×100×(1-5%) =115,515×95 =10,973,925(元) 全年应提折旧额=10,973,925×10.295% =1,129,765.58(元) 5月购置丁设备，需调整固定资产加权平均使用年限和年计划销售额 及折旧比率。 调整基期加权平均使用年限=1,000+200÷(1,000÷9.67+200÷9) =1,200÷125.63 =9.55(年) 调整基期年销售额=(100,448×100)+(100,448×100×20%) =10,044,800+2,008,960 =12,053,760(元) 调整基期折旧费=12,000,000÷9.55 =1,256,544.50(元) 调整基期比率=1,256,544.50÷12,053,760×100% =10.425% 6月出售乙设备, 需调整固定资产加权平均使用年限和年计划销售额 及折旧比率。 调整基期加权平均使用年限=(1,200-260)÷(1,200÷9.55-260÷12) =940÷(125.65-21.67) =940÷103.98 =9.04(年) 调整基期年应提折旧费=9,400,000÷9.04 =1,039,823.01(元) 调整基期年计划销售额=12,053,760×(1-8%) =11,089,459.20(元) 调整基期比率=1,039,823.01÷11,089,459.20×100% =9.377% ⑤. ∵ 上年 6月已调整基期年计划销售额=11,089,459.20元; 实际平均销售单价为95元。 ∴ 上年实际销售数量=11,089,459.20÷95=116,731(件) 本年应提折旧额=116,731×2×95×(1+3%)×9.377% =233,462×97.85×9.377% =22,844,256.70×9.377% =2,142,105.95(元) 经营性固定资产折旧与生产性固定资产折旧不同的是：生产性固定资产 折旧不单与币值变化有关, 并且与产量有直接关系; 而经营性固定资产折旧只与 币值变化有关, 但却与产量无直接关系。为合理起见, 经营性固定资产的折旧 ( 直线法) 应以产品销售单价作计提折旧的依据。以基期产品销售的平均单价作为 提取直线折旧的参照基数。 产品平均单价每个会计期调整一次,用本期的产品 销售总收入除以本期销售总数量, 得出平均单价, 以此平均单价与基期的平均单 价进行对比, 确定本月经营性固定资产 (以下简称 "固定资产" ) 折旧额的增减额。 年末时再根据全年产品销售的实际平均单价作全年折旧的调整。其计算公式如下： 1. 月折旧额=（基期固定资产月折旧±当期增减变动固定资产月折旧） ×单价比率 2. 单价比率=当期产品销售平均单价÷基期产品销售平均单价 3. 当期产品销售平均单价=当期产品销售收入总额÷当期产品销售量 4. 基期产品销售单价=基期产品鄱睢禄诓废哿? 注: 基期数是指开始改变固定资产折旧方法的会计年度所计算之数, 也可理解为基期数经各次调整后得出之数。 5. 年产品销售平均单价=年产品销售收入总额÷年产品销售量 6. 基期固定资产折旧额=基期固定资产总原值÷基期加权平均使用年限 7. 基期加权平均使用年限=基期固定资产总原值 ÷Σ[(基期各固定资产原值-残值)÷各使用年限] 8. 年末调整折旧额=基期固定资产折旧额 ×(本年产品销售平均单价÷基期产品销售平均单价) -本年已提折旧 (其他调整公式参照生产性固定资产部分的公式，不再复述) 举例: 某企业上半年末的经营性固定资产总原值共2,000万元，各原值和使用 年限分别为： 办公楼 1,000万元为20年、材料仓库 300万元为15年、成品 仓库250万元为12年、其他固定资产 450万元为10年; 产品销售数量为95,000 件，销售收入为 9,500,000元。(折旧暂不考虑残值问题) 要求 以上一年度作基期，本年某月收入为 700,000元，产品销售数量 为 5,800件，该月应提固定资产折旧额是多少? ②. 本年度产品销售实际收入总额为 1,900万元，销售总数量为17万件， 本年各月已提折旧额共 156万元, 年末时应调整折旧额多少? 次年某月初出售其他固定资产 200万元, 而该月产品销售收入73万 元，销售数量为 6,000件，则该月应提折旧额是多少?（均暂不考虑残值问题) 解: ①. 基期加权平均使用年限=固定资产总原值÷Σ[(各固定资产原值-残值) ÷各使用年限] =2,000÷(1,000÷20+300÷15+250÷12+450÷10) =2,000÷135.83 =14.72(年) 基期应提折旧额=Σ[(各固定资产原值-残值)÷各使用年限] =1,000÷20+300÷15+250÷12+450÷10 =135.83(万元) 基期产品销售平均单价=9,500,000÷95,000 =100(元) 本年某月产品销售平均单价=700,000÷5,800 =120.69(元) 本年某月应提折旧=(120.69÷100)×135.83÷12 =13.66(万元) ②. 本年实际产品销售平均单价=19,000,000÷170,000 =111.76(元) 年末折旧调整数=[(111.76÷100)×135.83] -156 =151.8-156 = -4.2(万元) (注: 得数为负时，应在已提额中冲减；正数为应增数) ③. 次年某月因减少固定资产，调整基期应提折旧额： 调整基期固定资产平均使用年限=(2,000-200) ÷(2,000÷14.72-200÷10) =1,800÷(135.87-20) =1,800÷115.87 =15.53(年) 调整基期年固定资产折旧=1,800÷15.53 =115.9(万元) 某月产品销售平均单价=730,000÷6,000 =121.67(元) 该月应提折旧费=121.67÷100×115.9÷12 =11.75(万元) 注: 为防止企业利用控制某个月的销售单价而多提 (或少提) 折旧额，企业 必须于每年年末作一次调整。 此法适用于市场的竞争机制, 旨在激励企业努力扩大其产品在市场上的占有 量, 积极开拓新市场, 提高固定资产利用率, 减少存货量, 及时回笼资金, 鼓励 产品创新, 符合优胜劣汰的自然规律。企业的产品销量越大, 或销售价格越高, 则相应该企业提取的固定资产折旧额越多, 设备更新换代的势能越高, 表明发展 前景越好; 反之则提取的折旧额越小, 已从根本上约束了自身的发展, 表明其发 展前景不乐观, 应重新检讨产品是否适应市场的要求, 及时调整营销策略。 企业是国家主要的经济支柱，国家要发展经济, 必须重视企业的经济发展, 解放其生产力。企业必须以市场为依归, 才有生命力。在市场竞争机制下, 国企 的发展, 根本在于其自身的积累, 单望国家的再投入 (设备更新改造) , 显然令 国家财政难以应付, 不如让其资金在流动中增加积累, 发展生产力。但这将关系 到国家与企业之间利益的问题, 调整这一社会经济关系, 将使企业各生产要素趋 于活跃。企业经济发展了, 国家的财政收入也自然会雄厚起来。 以上乃笔者粗浅之见，因国企改革所涉及的面很广很深, 难免有错漏疏谬之 处, 此举纯属抛砖引玉, 诚祈有识之士斧正和补充。 |